王立國(guó) 張瑩
任何事物都有自身發(fā)展的生命周期。它的發(fā)展具有不可預(yù)見(jiàn)性，會(huì)不斷調(diào)整完善，最終都會(huì)消亡。 PPP項(xiàng)目也同樣具有成長(zhǎng)的動(dòng)態(tài)軌跡，包括設(shè)立、發(fā)展、成熟、衰退、結(jié)束等階段。引入生命周期理論對(duì)PPP項(xiàng)目審計(jì)開(kāi)展研究，就是要運(yùn)用生命周期理論深入把握PPP項(xiàng)目全生命周期不同階段的特點(diǎn)，對(duì)項(xiàng)目全生命周期開(kāi)展跟蹤審計(jì)。在PPP項(xiàng)目生命周期的不同階段，找到與各階段特點(diǎn)相適應(yīng)的審計(jì)關(guān)注，通 過(guò)審計(jì)監(jiān)督不斷促進(jìn)每個(gè)階段充分發(fā)揮特色優(yōu)勢(shì)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)全生命周期的不斷調(diào)整完善并保持良性發(fā)展，從而延長(zhǎng)項(xiàng)目生命周期、實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目最佳效益。
為此，本文基于國(guó)家治理視角，引入生命周期理論，從PPP政策貫徹落實(shí)情況、項(xiàng)目立項(xiàng)可行性、實(shí)施過(guò)程合法合規(guī)性、投資績(jī)效等四個(gè)維度對(duì)PPP項(xiàng)目開(kāi)展跟蹤審計(jì)和評(píng)價(jià)。這一模式，適應(yīng)了經(jīng)濟(jì)發(fā) 展新常態(tài)下的新特征以及PPP的特點(diǎn)，綜合了政策跟蹤審計(jì)、政府投資審計(jì)、績(jī)效審計(jì)的方法，是傳統(tǒng)的事后審計(jì)的發(fā)展與延伸，具有審計(jì)目標(biāo)預(yù)防性、審計(jì)介入及時(shí)性、審計(jì)過(guò)程連續(xù)性、審計(jì)內(nèi)容廣泛性等特性。
1.PPP政策落實(shí)情況審計(jì)。政策是實(shí)現(xiàn)國(guó)家良好治理的核心因素，實(shí)施政策跟蹤審計(jì)是國(guó)家審計(jì)的本 質(zhì)要求。此維度的審計(jì)應(yīng)關(guān)注以下幾個(gè)方面：一是關(guān)注PPP政策的執(zhí)行情況。這主要是監(jiān)督PPP政策執(zhí) 行主體的行為，揭示其是否切實(shí)履行政策以及履行程度，以此促進(jìn)其盡職盡責(zé)。具體包括：各地各部門(mén)貫徹落實(shí)中央政策的情況以及結(jié)合實(shí)際逐級(jí)細(xì)化政策措施的情況；PPP項(xiàng)目貫徹落實(shí)中央政策以及各地各部門(mén)政策措施的具體情況；政策的落實(shí)和相關(guān)細(xì)化措施是否符合中央精神和政策意圖等。二是關(guān)注PPP政 策執(zhí)行中的問(wèn)題和障礙。要及時(shí)、準(zhǔn)確地揭示影響PPP政策執(zhí)行效果，關(guān)注是否存在阻礙PPP政策落實(shí) 或?qū)е抡咂x預(yù)期目標(biāo)的客觀因素，關(guān)注是否強(qiáng)調(diào)共同合作、優(yōu)化資源配置，最終為社會(huì)提供高效的公共產(chǎn)品或服務(wù)。近年來(lái)，我國(guó)就出現(xiàn)了一些PPP項(xiàng)目實(shí)施中，因?yàn)檎畬?duì)市場(chǎng)價(jià)格了解和PPP模式認(rèn)識(shí) 不到位、頻繁變更對(duì)項(xiàng)目的態(tài)度，項(xiàng)目決策程序不規(guī)范、官僚作風(fēng)嚴(yán)重，以及一些地方為加快基礎(chǔ)設(shè)施建 設(shè)而簽訂脫離實(shí)際的合同吸引民間投資等原因，導(dǎo)致PPP項(xiàng)目失敗的案例。通過(guò)此方面情況的揭示和問(wèn)題解決，保障政令暢通、政策落實(shí)。三是關(guān)注PPP政策制度措施的不完善。主要是PPP制度的法律保障 體系不健全，制定的制度可能與現(xiàn)實(shí)環(huán)境不符合，與政策措施不銜接、不配套、不協(xié)調(diào)等具有矛盾或沖突之處等。對(duì)此提出切實(shí)可行的意見(jiàn)和建議，通過(guò)特定渠道，與政策制定者及時(shí)、充分溝通，促進(jìn)政策修訂。四是關(guān)注PPP政策戰(zhàn)略體系。對(duì)PPP政策進(jìn)行系統(tǒng)思考和梳理，為PPP政策制定提供系統(tǒng)、戰(zhàn)略、前瞻的意見(jiàn)建議，從而將國(guó)家審計(jì)嵌入PPP政策系統(tǒng)，為政策制定、執(zhí)行及后期檢查評(píng)估提供全過(guò)程、全方位的信息支持，促進(jìn)決策科學(xué)化和國(guó)家治理能力的提升。
2.立項(xiàng)可行性審計(jì)。PPP項(xiàng)目實(shí)施的重要依據(jù)是可行性研究，主要包括項(xiàng)目實(shí)施的經(jīng)濟(jì)性、財(cái)務(wù)性 和外部性分析以及社會(huì)效益、生態(tài)效益綜合可行性分析。在PPP項(xiàng)目實(shí)施中，對(duì)可行性研究的跟蹤審計(jì)，應(yīng)成為國(guó)家審計(jì)的關(guān)注重點(diǎn)。關(guān)注環(huán)節(jié)一般包括：一是項(xiàng)目立項(xiàng)前的可行性研究是否充分，二是項(xiàng)目實(shí)施 中驗(yàn)證可行性研究是否準(zhǔn)確，三是項(xiàng)目結(jié)束后評(píng)價(jià)項(xiàng)目結(jié)果是否符合可行性報(bào)告的預(yù)期。
關(guān)注內(nèi)容一般包括：一是可研報(bào)告編制及審批情況。檢查決策程序的合規(guī)性、可研報(bào)告編制依據(jù)的充 分性以及可研報(bào)告內(nèi)容的真實(shí)性、完整性、科學(xué)性和合理性。二是項(xiàng)目的國(guó)民經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)。從全國(guó)范圍或者 地方區(qū)域的角度，采取縱向、橫向兩種綜合審計(jì)方式，查看項(xiàng)目立項(xiàng)的必要性、可行性，是否符合國(guó)家、 地區(qū)和行業(yè)投資發(fā)展規(guī)劃，是否存在重復(fù)建設(shè)、產(chǎn)能過(guò)剩、環(huán)境污染、社會(huì)責(zé)任未履行等顯著外部性影響 問(wèn)題，以及PPP模式是否適用、價(jià)格是否合理等。三是政府性風(fēng)險(xiǎn)。項(xiàng)目實(shí)施是否真正實(shí)現(xiàn)了政府資源 和社會(huì)資本的有效結(jié)合并提升公共項(xiàng)目融資效率，是否存在政府負(fù)債隱性增加和公共資金損失的情況。四是關(guān)注私人資本風(fēng)險(xiǎn)。評(píng)價(jià)私人資本的綜合實(shí)力和抗風(fēng)險(xiǎn)能力，是否存在私人資本虛假參與損害政府利益 的情形，是否存在過(guò)度獲取政府補(bǔ)貼或扶持政策等情形。
3.實(shí)施過(guò)程合法合規(guī)性審計(jì)。PPP項(xiàng)目具有參與部門(mén)眾多、時(shí)間跨度長(zhǎng)、專(zhuān)業(yè)性要求高等特點(diǎn)， 對(duì)項(xiàng)目實(shí)施從項(xiàng)目立項(xiàng)、到建設(shè)實(shí)施、再到竣工投產(chǎn)全過(guò)程的合法合規(guī)性跟蹤審計(jì)，是跟蹤審計(jì)的重 要內(nèi)容。這一維度的跟蹤審計(jì)主要是，揭示PPP項(xiàng)目實(shí)施中背離公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、違反原則和法律法規(guī)制度 等內(nèi)部控制不健全、建設(shè)程序履行不到位、項(xiàng)目管理和資金使用不規(guī)范、使用資料不真實(shí)、項(xiàng)目決策失誤、資金損失浪費(fèi)、財(cái)務(wù)核算不規(guī)范、貪污腐敗、損害群眾利益、社會(huì)責(zé)任未履行等違法違規(guī)行為和苗頭性、傾向性問(wèn)題，以及不符合實(shí)際情況的不合理實(shí)踐操作，進(jìn)而采取措施糾正改進(jìn)，確保項(xiàng)目 健康推進(jìn)，提升資金使用效益。審計(jì)的依據(jù)，主要是涉及PPP項(xiàng)目投資相關(guān)的法律、法規(guī)、規(guī)章以及 規(guī)范性文件。審計(jì)的環(huán)節(jié)，主要包括PPP項(xiàng)目規(guī)劃決策、項(xiàng)目行政許可等相關(guān)建設(shè)程序跟蹤審計(jì)，項(xiàng)目資金籌集和管理使用等相關(guān)建設(shè)資金跟蹤審計(jì)，項(xiàng)目招投標(biāo)、協(xié)議簽訂和權(quán)責(zé)劃分等相關(guān)項(xiàng)目招投標(biāo)跟蹤審計(jì)，項(xiàng)目工程質(zhì)量、安全管理、進(jìn)度管理等相關(guān)質(zhì)量安全與進(jìn)度管理跟蹤審計(jì)，項(xiàng)目勘察設(shè) 計(jì)、施工、監(jiān)理、材料設(shè)備供應(yīng)等相關(guān)投資事項(xiàng)跟蹤審計(jì)，以及項(xiàng)目征地拆遷跟蹤審計(jì)、環(huán)境保護(hù)和 水土保持情況跟蹤審計(jì)、項(xiàng)目預(yù)算執(zhí)行情況和決算跟蹤審計(jì)等。尤其要重點(diǎn)關(guān)注PPP項(xiàng)目合作協(xié)議和 實(shí)施方案的制定、執(zhí)行情況，以及政府事先規(guī)定定價(jià)或補(bǔ)貼的政策，包括動(dòng)態(tài)調(diào)整的公式是否合理； 政府專(zhuān)項(xiàng)資金和私人資本投入情況及項(xiàng)目各參與方介入深度和權(quán)責(zé)問(wèn)題，以及政府是否恰當(dāng)履行監(jiān)督 企業(yè)項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)質(zhì)量和保持維護(hù)設(shè)施能力的責(zé)任。
4.投資績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)。PPP項(xiàng)目的投資績(jī)效跟蹤審計(jì)評(píng)價(jià)，需要依據(jù)一定的標(biāo)準(zhǔn)，運(yùn)用各種技術(shù)和方法，對(duì)項(xiàng)目的實(shí)施經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)。具體體現(xiàn)在三個(gè)階段：前期論證階段績(jī)效審 計(jì)評(píng)價(jià)，對(duì)項(xiàng)目規(guī)劃立項(xiàng)到合同簽訂前的工作進(jìn)行梳理；建設(shè)實(shí)施階段績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)，要考慮項(xiàng)目建設(shè)的全過(guò)程以及投資、進(jìn)度、質(zhì)量、安全、環(huán)保等方面對(duì)項(xiàng)目建進(jìn)行評(píng)估；竣工運(yùn)營(yíng)階段績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)，從項(xiàng)目竣工后的管理評(píng)價(jià)、經(jīng)濟(jì)效益評(píng)價(jià)、社會(huì)效益評(píng)價(jià)和可持續(xù)性評(píng)價(jià)分析。每個(gè)階段的績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)，都需要確定評(píng)價(jià)指標(biāo)體系及其邏輯關(guān)系，說(shuō)明評(píng)價(jià)指標(biāo)和評(píng)價(jià)方法。PPP項(xiàng)目投資績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)更重視項(xiàng)目質(zhì)量和效益，其審計(jì)重心有別于以項(xiàng)目建設(shè)實(shí)施階段為重心的傳統(tǒng)政府投資審計(jì)，而是把重心放到了項(xiàng)目前期論證階段和竣工后運(yùn)營(yíng)階段。
重點(diǎn)關(guān)注四個(gè)方面：一是制度機(jī)制建設(shè)評(píng)價(jià)。檢查PPP項(xiàng)目管理制度是否健全完善，是否設(shè)立事前 設(shè)定目標(biāo)、事中跟蹤、事后評(píng)價(jià)的生命周期績(jī)效管理機(jī)制，是否將政府付費(fèi)、使用者付費(fèi)與績(jī)效評(píng)價(jià)掛 鉤，并將績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果作為調(diào)價(jià)的重要依據(jù)，確保實(shí)現(xiàn)公共利益最大化。二是項(xiàng)目管理評(píng)價(jià)。檢查全生命周期管理實(shí)施情況，沿著項(xiàng)目識(shí)別、準(zhǔn)備、采購(gòu)、執(zhí)行、移交、運(yùn)營(yíng)各環(huán)節(jié)深入審計(jì)，重點(diǎn)關(guān)注相關(guān)招標(biāo)投標(biāo)是否依法依規(guī)、合同文本是否科學(xué)完備及采購(gòu)、賬務(wù)、質(zhì)量等管理是否合理規(guī)范。三是財(cái)政管理評(píng)價(jià)。重點(diǎn)檢查相關(guān)PPP項(xiàng)目是否開(kāi)展財(cái)政承受能力論證，是否對(duì)財(cái)政支出責(zé)任進(jìn)行統(tǒng)籌評(píng)估和控制；項(xiàng)目的資源組合開(kāi)發(fā)模式及支付機(jī)制選擇等是否符合項(xiàng)目實(shí)際情況；是否將相關(guān)財(cái)政補(bǔ)貼、經(jīng)營(yíng)收費(fèi)權(quán)和其 他成本支出等統(tǒng)一核算，納入政府的財(cái)政預(yù)算和規(guī)劃并在政府財(cái)務(wù)報(bào)告中反映，同時(shí)向本級(jí)人大或其常委 會(huì)報(bào)告；檢查項(xiàng)目產(chǎn)權(quán)變化中，是否應(yīng)依法進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估，合理確定價(jià)值，防止公共資產(chǎn)流失和被賤賣(mài)； 檢查項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中政府依法獲得的國(guó)有資本收益、約定的超額收益分成等公共收入是否上繳國(guó)庫(kù)。四是 綜合效益評(píng)價(jià)。結(jié)合項(xiàng)目設(shè)定的目標(biāo)，從經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益、環(huán)境效益、生態(tài)效益等多個(gè)角度，進(jìn)行經(jīng) 濟(jì)性、效率性、效果性、創(chuàng)新性多維度評(píng)價(jià)，進(jìn)而構(gòu)建綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。
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